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《研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠明細表》解讀
為進(jìn)一步優(yōu)化稅收環(huán)境,減輕納稅人辦稅負擔,國家稅務(wù)總局于2017年12月底對企業(yè)所得稅年度納稅申報表進(jìn)行了優(yōu)化,發(fā)布了《關(guān)于發(fā)布<中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報表(A類(lèi),2017年版)>的公告》(國家稅務(wù)總局公告2017年*54號,以下簡(jiǎn)稱(chēng)“54號公告”),并根據研發(fā)費用加計扣除新政對《研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠明細表》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)《明細表》)做了大規模的調整、優(yōu)化,且通過(guò)該表格較好地反映了研發(fā)費用加計扣除的政策內涵。
一、《研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠明細表》概況
《明細表》以119號文、97號公告、34號文、115號文、18號公告和40號公告等研發(fā)費用加計扣除系列新政為框架進(jìn)行設定,且表格編號由63號公告之A107014表調整為54號公告之A107012表。
A107012 研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠明細表
基本信息 |
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1 |
□一般企業(yè) □科技型中小企業(yè) |
科技型中小企業(yè)登記編號 |
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2 |
本年可享受研發(fā)費用加計扣除項目數量 |
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研發(fā)活動(dòng)費用明細 |
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3 |
一、自主研發(fā)、合作研發(fā)、集中研發(fā)(4+8+17+20+24+35) |
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4 |
(一)人員人工費用(5+6+7) |
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5 |
1.直接從事研發(fā)活動(dòng)人員工資薪金 |
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6 |
2.直接從事研發(fā)活動(dòng)人員五險一金 |
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7 |
3.外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費用 |
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8 |
(二)直接投入費用(9+10+…+16) |
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9 |
1.研發(fā)活動(dòng)直接消耗材料 |
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10 |
2.研發(fā)活動(dòng)直接消耗燃料 |
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11 |
3.研發(fā)活動(dòng)直接消耗動(dòng)力費用 |
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12 |
4.用于中間試驗和產(chǎn)品試制的模具、工藝裝備開(kāi)發(fā)及制造費 |
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13 |
5.用于不構成固定資產(chǎn)的樣品、樣機及一般測試手段購置費 |
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14 |
6.用于試制產(chǎn)品的檢驗費 |
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15 |
7.用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設備的運行維護、調整、檢驗、維修等費用 |
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16 |
8.通過(guò)經(jīng)營(yíng)租賃方式租入的用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設備租賃費 |
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17 |
(三)折舊費用(18+19) |
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18 |
1.用于研發(fā)活動(dòng)的儀器的折舊費 |
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19 |
2.用于研發(fā)活動(dòng)的設備的折舊費 |
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20 |
(四)無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)(21+22+23) |
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21 |
1.用于研發(fā)活動(dòng)的軟件的攤銷(xiāo)費用 |
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22 |
2.用于研發(fā)活動(dòng)的專(zhuān)利權的攤銷(xiāo)費用 |
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23 |
3.用于研發(fā)活動(dòng)的非專(zhuān)利技術(shù)(包括許可證、專(zhuān)有技術(shù)、設計和計算方法等)的攤銷(xiāo)費用 |
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24 |
(五)新產(chǎn)品設計費等(25+26+27+28) |
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25 |
1.新產(chǎn)品設計費 |
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26 |
2.新工藝規程制定費 |
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27 |
3.新藥研制的臨床試驗費 |
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28 |
4.勘探開(kāi)發(fā)技術(shù)的現場(chǎng)試驗費 |
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29 |
(六)其他相關(guān)費用(30+31+32+33+34) |
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30 |
1.技術(shù)圖書(shū)資料費、資料翻譯費、專(zhuān)家咨詢(xún)費、高新科技研發(fā)保險費 |
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31 |
2.研發(fā)成果的檢索、分析、評議、論證、鑒定、評審、評估、驗收費用 |
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32 |
3.知識產(chǎn)權的申請費、注冊費、代理費 |
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33 |
4.職工福利費、補充養老保險費、補充醫療保險費 |
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34 |
5.差旅費、會(huì )議費 |
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35 |
(七)經(jīng)限額調整后的其他相關(guān)費用 |
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36 |
二、委托研發(fā)[(37-38)×80%] |
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37 |
委托外部機構或個(gè)人進(jìn)行研發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的費用 |
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38 |
其中:委托境外進(jìn)行研發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的費用 |
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39 |
三、年度研發(fā)費用小計(3+36) |
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40 |
(一)本年費用化金額 |
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41 |
(二)本年資本化金額 |
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42 |
四、本年形成無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)額 |
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43 |
五、以前年度形成無(wú)形資產(chǎn)本年攤銷(xiāo)額 |
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44 |
六、允許扣除的研發(fā)費用合計(40+42+43) |
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45 |
減:特殊收入部分 |
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46 |
七、允許扣除的研發(fā)費用抵減特殊收入后的金額(44-45) |
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47 |
減:當年銷(xiāo)售研發(fā)活動(dòng)直接形成產(chǎn)品(包括組成部分)對應的材料部分 |
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48 |
減:以前年度銷(xiāo)售研發(fā)活動(dòng)直接形成產(chǎn)品(包括組成部分)對應材料部分結轉金額 |
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49 |
八、加計扣除比例 |
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50 |
九、本年研發(fā)費用加計扣除總額(46-47-48)×49 |
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51 |
十、銷(xiāo)售研發(fā)活動(dòng)直接形成產(chǎn)品(包括組成部分)對應材料部分結轉以后年度扣減金額(當46-47-48≥0,本行=0;當46-47-48<0,本行=46-47-48的**值) |
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二、由表讀政策
1、基本信息
根據34號文,科技型中小企業(yè)開(kāi)展研發(fā)活動(dòng)中實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費用,未形成無(wú)形資產(chǎn)計入當期損益的,在按規定據實(shí)扣除的基礎上,在2017年1月1日至2019年12月31日期間,再按照實(shí)際發(fā)生額的75%在稅前加計扣除;形成無(wú)形資產(chǎn)的,在上述期間按照無(wú)形資產(chǎn)成本的175%在稅前攤銷(xiāo)。因此,對享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠政策的納稅人分為兩類(lèi):一類(lèi)是一般企業(yè),按照實(shí)際發(fā)生研發(fā)費用額的50%在稅前加計扣除;另一類(lèi)是科技型中小企業(yè),按照實(shí)際發(fā)生研發(fā)費用額的75%在稅前加計扣除。因此,《明細表》*1行,如納稅人按照115號文的相關(guān)規定,取得相應年度科技型中小企業(yè)登記編號的,選擇“科技型中小企業(yè)”,并填寫(xiě)“科技型中小企業(yè)登記編號”,否則選擇“一般企業(yè)”。*2行“本年可享受研發(fā)費用加計扣除項目數量”則填報納稅人本年研發(fā)項目中可享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠政策的項目數量。
2、研發(fā)活動(dòng)費用明細
允許加計扣除的研發(fā)費用包括“人員人工費用”、“直接投入費用”、“折舊費用”、“無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)”、“新產(chǎn)品設計費、新工藝規程制定費、新藥研制的臨床試驗費、勘探開(kāi)發(fā)技術(shù)的現場(chǎng)試驗費”、以及“其他相關(guān)費用”等六大項,研發(fā)活動(dòng)分為自主研發(fā)、合作研發(fā)、集中研發(fā)、以及委托研發(fā)四大類(lèi),前三類(lèi)研發(fā)活動(dòng)發(fā)生的研發(fā)費用可以按照發(fā)生額的100%歸集,分別在《明細表》*3—35行反映。而委托研發(fā)則按照研發(fā)活動(dòng)發(fā)生費用的80%作為加計扣除基數,在《明細表》*36—38行反映。
(1)40號公告明確,用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設備,同時(shí)用于非研發(fā)活動(dòng)的,企業(yè)應對其儀器設備使用情況做必要記錄,并將其實(shí)際發(fā)生的折舊費按實(shí)際工時(shí)占比等合理方法在研發(fā)費用和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費用間分配,未分配的不得加計扣除。因此,《明細表》*18行、19行“用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設備的折舊費”,納稅人用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設備,同時(shí)用于非研發(fā)活動(dòng)的,填報按實(shí)際工時(shí)占比等合理方法分配的用于研發(fā)活動(dòng)的相關(guān)費用。
(2)40號公告規定,企業(yè)用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設備,符合稅法規定且選擇加速折舊優(yōu)惠政策的,在享受研發(fā)費用稅前加計扣除政策時(shí),就稅前扣除的折舊部分計算加計扣除。因此,《明細表》*18行、19行“用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設備的折舊費”,納稅人用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設備,符合稅收規定且選擇加速折舊優(yōu)惠政策的,在享受研發(fā)費用稅前加計扣除政策時(shí),就稅前扣除的折舊部分填報。如甲企業(yè)2017年12月購入并投入使用一專(zhuān)門(mén)用于研發(fā)活動(dòng)的設備,單位價(jià)值1200萬(wàn)元,會(huì )計處理按8年折舊,稅法上規定的*低折舊年限為10年,不考慮殘值。甲企業(yè)對該項設備選擇縮短折舊年限的加速折舊方式,折舊年限縮短為6年(10×60%=6)。則*19行應填報200萬(wàn)元(1200÷6)。
(3)97號公告規定,其他相關(guān)費用的限額=允許加計扣除的研發(fā)費用中的*1項至*5項的費用之和×10%÷(1-10%)。因此,*35行“(七)經(jīng)限額調整后的其他相關(guān)費用”填寫(xiě)Min[*29行數據,研發(fā)費用中的*1項至*5項的費用之和×10%÷(1-10%)]。如某研發(fā)企業(yè)2017年進(jìn)行研發(fā)活動(dòng),該研發(fā)項目共發(fā)生研發(fā)費用100萬(wàn)元,其中與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其他費用12萬(wàn)元,假設研發(fā)活動(dòng)均符合加計扣除相關(guān)規定。A項目其他相關(guān)費用限額=(100-12)×10%÷(1-10%)=9.78,小于實(shí)際發(fā)生數12萬(wàn)元,則《明細表》*35行應填報9.78萬(wàn)元。又如與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其他費用為8萬(wàn)元,則其他相關(guān)費用限額=(100-8)×10%÷(1-10%)=10.22,大于實(shí)際發(fā)生數8萬(wàn)元,則《明細表》*35行應填報8萬(wàn)元。
(4)97號公告規定,企業(yè)委托外部機構或個(gè)人開(kāi)展研發(fā)活動(dòng)發(fā)生的費用,可按規定稅前扣除;加計扣除時(shí)按照研發(fā)活動(dòng)發(fā)生費用的80%作為加計扣除基數。企業(yè)委托境外研發(fā)所發(fā)生的費用不得加計扣除。因此,《明細表》*36行應填報金額=(委托外部機構或個(gè)人開(kāi)展研發(fā)活動(dòng)發(fā)生的費用-委托境外研發(fā)所發(fā)生的費用)×80%。
(5)由于研究開(kāi)發(fā)費用中費用化的部分可在當期扣除,而資本化的部分應按規定分期攤銷(xiāo),因此《明細表》*44行“允許扣除的研發(fā)費用合計”應填報金額=本年費用化金額+本年形成無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)額+以前年度形成無(wú)形資產(chǎn)本年攤銷(xiāo)額。
(6)97號公告規定,企業(yè)在計算加計扣除的研發(fā)費用時(shí),應扣減歸集計入研發(fā)費用,但在當期取得的研發(fā)過(guò)程中形成的下腳料、殘次品、中間試制品等特殊收入;不足扣減的,允許加計扣除的研發(fā)費用按零計算。因此《明細表》*46行“允許扣除的研發(fā)費用抵減特殊收入后的金額” 應填報數據=允許扣除的研發(fā)費用合計-特殊收入部分。
3、加計扣除金額
(7)由于研發(fā)費用加計扣除納稅人分為一般企業(yè)和科技型中小企業(yè)兩大類(lèi),適用的加計扣除比例不同,因此一般企業(yè)在《明細表》*49行應填報50%,而科技型中小企業(yè)在《明細表》*49行應填報75%。
(8)97號公告規定,企業(yè)研發(fā)活動(dòng)直接形成產(chǎn)品或作為組成部分形成的產(chǎn)品對外銷(xiāo)售的,研發(fā)費用中對應的材料費用不得加計扣除。因此,《明細表》*50行“本年研發(fā)費用加計扣除總額”應填報金額=(允許扣除的研發(fā)費用抵減特殊收入后的金額-當年及以往年度銷(xiāo)售研發(fā)活動(dòng)直接形成產(chǎn)品(包括組成部分)對應材料部分結轉金額)×加計扣除比例。
三、《研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠明細表》分析
《明細表》較好地融合了研究開(kāi)發(fā)費用歸集和研發(fā)費加計扣除*新政策。通過(guò)分析,可歸納“研發(fā)企業(yè)當年研發(fā)費用加計扣除總額”=(研發(fā)費用本年費用化金額+本年形成無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)額+以前年度形成無(wú)形資產(chǎn)本年攤銷(xiāo)額-特殊收入部分-當年及以前年度銷(xiāo)售研發(fā)活動(dòng)直接形成產(chǎn)品(包括組成部分)對應材料部分結轉金額)×加計扣除比例。
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