為進(jìn)一步優(yōu)化稅收環(huán)境，減輕納稅人辦稅負擔，國家稅務(wù)總局于2017年12月底對企業(yè)所得稅年度納稅申報表進(jìn)行了優(yōu)化，發(fā)布了《關(guān)于發(fā)布<中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報表（A類(lèi)，2017年版）>的公告》（國家稅務(wù)總局公告2017年*54號，以下簡(jiǎn)稱(chēng)“54號公告”），并根據研發(fā)費用加計扣除新政對《研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠明細表》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《明細表》）做了大規模的調整、優(yōu)化，且通過(guò)該表格較好地反映了研發(fā)費用加計扣除的政策內涵。

一、《研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠明細表》概況

《明細表》以119號文、97號公告、34號文、115號文、18號公告和40號公告等研發(fā)費用加計扣除系列新政為框架進(jìn)行設定，且表格編號由63號公告之A107014表調整為54號公告之A107012表。

A107012 研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠明細表

二、由表讀政策

1、基本信息

根據34號文，科技型中小企業(yè)開(kāi)展研發(fā)活動(dòng)中實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費用，未形成無(wú)形資產(chǎn)計入當期損益的，在按規定據實(shí)扣除的基礎上，在2017年1月1日至2019年12月31日期間，再按照實(shí)際發(fā)生額的75%在稅前加計扣除；形成無(wú)形資產(chǎn)的，在上述期間按照無(wú)形資產(chǎn)成本的175%在稅前攤銷(xiāo)。因此，對享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠政策的納稅人分為兩類(lèi)：一類(lèi)是一般企業(yè)，按照實(shí)際發(fā)生研發(fā)費用額的50%在稅前加計扣除；另一類(lèi)是科技型中小企業(yè)，按照實(shí)際發(fā)生研發(fā)費用額的75%在稅前加計扣除。因此，《明細表》*1行，如納稅人按照115號文的相關(guān)規定，取得相應年度科技型中小企業(yè)登記編號的，選擇“科技型中小企業(yè)”,并填寫(xiě)“科技型中小企業(yè)登記編號”，否則選擇“一般企業(yè)”。*2行“本年可享受研發(fā)費用加計扣除項目數量”則填報納稅人本年研發(fā)項目中可享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠政策的項目數量。

2、研發(fā)活動(dòng)費用明細

允許加計扣除的研發(fā)費用包括“人員人工費用”、“直接投入費用”、“折舊費用”、“無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)”、“新產(chǎn)品設計費、新工藝規程制定費、新藥研制的臨床試驗費、勘探開(kāi)發(fā)技術(shù)的現場(chǎng)試驗費”、以及“其他相關(guān)費用”等六大項，研發(fā)活動(dòng)分為自主研發(fā)、合作研發(fā)、集中研發(fā)、以及委托研發(fā)四大類(lèi)，前三類(lèi)研發(fā)活動(dòng)發(fā)生的研發(fā)費用可以按照發(fā)生額的100%歸集，分別在《明細表》*3—35行反映。而委托研發(fā)則按照研發(fā)活動(dòng)發(fā)生費用的80%作為加計扣除基數，在《明細表》*36—38行反映。

（1）40號公告明確，用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設備，同時(shí)用于非研發(fā)活動(dòng)的，企業(yè)應對其儀器設備使用情況做必要記錄，并將其實(shí)際發(fā)生的折舊費按實(shí)際工時(shí)占比等合理方法在研發(fā)費用和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費用間分配，未分配的不得加計扣除。因此，《明細表》*18行、19行“用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設備的折舊費”，納稅人用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設備，同時(shí)用于非研發(fā)活動(dòng)的，填報按實(shí)際工時(shí)占比等合理方法分配的用于研發(fā)活動(dòng)的相關(guān)費用。

（2）40號公告規定，企業(yè)用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設備，符合稅法規定且選擇加速折舊優(yōu)惠政策的，在享受研發(fā)費用稅前加計扣除政策時(shí)，就稅前扣除的折舊部分計算加計扣除。因此，《明細表》*18行、19行“用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設備的折舊費”，納稅人用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設備，符合稅收規定且選擇加速折舊優(yōu)惠政策的，在享受研發(fā)費用稅前加計扣除政策時(shí)，就稅前扣除的折舊部分填報。如甲企業(yè)2017年12月購入并投入使用一專(zhuān)門(mén)用于研發(fā)活動(dòng)的設備，單位價(jià)值1200萬(wàn)元，會(huì )計處理按8年折舊，稅法上規定的*低折舊年限為10年，不考慮殘值。甲企業(yè)對該項設備選擇縮短折舊年限的加速折舊方式，折舊年限縮短為6年（10×60%=6）。則*19行應填報200萬(wàn)元（1200÷6）。

（3）97號公告規定，其他相關(guān)費用的限額=允許加計扣除的研發(fā)費用中的*１項至*５項的費用之和×10％÷(1-10%)。因此，*35行“(七)經(jīng)限額調整后的其他相關(guān)費用”填寫(xiě)Min[*29行數據，研發(fā)費用中的*１項至*５項的費用之和×10％÷(1-10%)]。如某研發(fā)企業(yè)2017年進(jìn)行研發(fā)活動(dòng)，該研發(fā)項目共發(fā)生研發(fā)費用100萬(wàn)元，其中與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其他費用12萬(wàn)元，假設研發(fā)活動(dòng)均符合加計扣除相關(guān)規定。A項目其他相關(guān)費用限額=（100-12）×10%÷(1-10%)=9.78，小于實(shí)際發(fā)生數12萬(wàn)元，則《明細表》*35行應填報9.78萬(wàn)元。又如與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其他費用為8萬(wàn)元，則其他相關(guān)費用限額=（100-8）×10%÷(1-10%)=10.22，大于實(shí)際發(fā)生數8萬(wàn)元，則《明細表》*35行應填報8萬(wàn)元。

（4）97號公告規定，企業(yè)委托外部機構或個(gè)人開(kāi)展研發(fā)活動(dòng)發(fā)生的費用，可按規定稅前扣除；加計扣除時(shí)按照研發(fā)活動(dòng)發(fā)生費用的80%作為加計扣除基數。企業(yè)委托境外研發(fā)所發(fā)生的費用不得加計扣除。因此，《明細表》*36行應填報金額=（委托外部機構或個(gè)人開(kāi)展研發(fā)活動(dòng)發(fā)生的費用-委托境外研發(fā)所發(fā)生的費用）×80%。

（5）由于研究開(kāi)發(fā)費用中費用化的部分可在當期扣除，而資本化的部分應按規定分期攤銷(xiāo)，因此《明細表》*44行“允許扣除的研發(fā)費用合計”應填報金額=本年費用化金額+本年形成無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)額+以前年度形成無(wú)形資產(chǎn)本年攤銷(xiāo)額。

（6）97號公告規定，企業(yè)在計算加計扣除的研發(fā)費用時(shí)，應扣減歸集計入研發(fā)費用，但在當期取得的研發(fā)過(guò)程中形成的下腳料、殘次品、中間試制品等特殊收入；不足扣減的，允許加計扣除的研發(fā)費用按零計算。因此《明細表》*46行“允許扣除的研發(fā)費用抵減特殊收入后的金額” 應填報數據=允許扣除的研發(fā)費用合計-特殊收入部分。

3、加計扣除金額

（7）由于研發(fā)費用加計扣除納稅人分為一般企業(yè)和科技型中小企業(yè)兩大類(lèi)，適用的加計扣除比例不同，因此一般企業(yè)在《明細表》*49行應填報50%，而科技型中小企業(yè)在《明細表》*49行應填報75%。

（8）97號公告規定，企業(yè)研發(fā)活動(dòng)直接形成產(chǎn)品或作為組成部分形成的產(chǎn)品對外銷(xiāo)售的，研發(fā)費用中對應的材料費用不得加計扣除。因此，《明細表》*50行“本年研發(fā)費用加計扣除總額”應填報金額=（允許扣除的研發(fā)費用抵減特殊收入后的金額-當年及以往年度銷(xiāo)售研發(fā)活動(dòng)直接形成產(chǎn)品（包括組成部分）對應材料部分結轉金額）×加計扣除比例。

三、《研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠明細表》分析

《明細表》較好地融合了研究開(kāi)發(fā)費用歸集和研發(fā)費加計扣除*新政策。通過(guò)分析，可歸納“研發(fā)企業(yè)當年研發(fā)費用加計扣除總額”=（研發(fā)費用本年費用化金額+本年形成無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)額+以前年度形成無(wú)形資產(chǎn)本年攤銷(xiāo)額-特殊收入部分-當年及以前年度銷(xiāo)售研發(fā)活動(dòng)直接形成產(chǎn)品（包括組成部分）對應材料部分結轉金額）×加計扣除比例。

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